이천교법무사의 강제집행

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토지거래허가와 취득세(취득일)

Ⅰ. 토지거래허가

1. 개 설

토지거래허가제도는 1970년대 후반의 폭발적인 지가상승과 토지투기를 막기 위하여 1979. 1. 1. 개정 시행된 구 국토이용관리법(1978. 12. 5. 법률 제3139호)에 의하여 도입되었다. 그 후 2002. 2. 4. 국토의계획및이용에관한법률이 제정되어 2003. 1. 1.부터 시행되면서 같은 법 제117조 이하에서 이를 규정하고 있으며, 동시에 구 국토이용관리법은 폐지가 되었다.

2. 허가구역의 지정

토지의 투기적인 거래가 성행하거나 지가가 급격이 상승하는 지역과 그러한 우려가 있는 지역에 대하여 국토해양부장관이 허가구역을 지정한다(법 제117조).

3. 적용범위 및 허가권자

허가구역에 있는 토지에 관한 소유권·지상권을 이전하거나 설정(대가를 받고 이전하거나 설정하는 경우만 해당한다)하는 계약을 체결하려는 당사자는 공동으로 시장·군수 또는 구청장의 허가를 받아야 한다. 토지거래허가는 유상취득이나 유상의 지역권 설정에만 적용된다. 따라서 명의신탁해지로 인한 소유권이전등기에는 토지거래허가를 요하지 아니한다.

4. 허가대상 규모

토지거래계약의 허가를 요하지 아니하는 용도지역별 토지의 면적은 다음과 같다(법 제118조 제2항 및 영 제118조).
1) 주거지역 : 180제곱미터 이하
2) 상업지역 : 200제곱미터 이하
3) 공업지역 : 660제곱미터 이하
4) 녹지지역 : 100제곱미터 이하
5) 도시지역 안에서 제30조 각호의 규정에 의한 용도지역의 지정이 없는 구역 : 90제곱미터 이하
6) 도시지역 외의 지역 : 250제곱미터 이하(농지의 경우는 500제곱미터 이하, 임야의 경우는 1천제곱미터 이하).

5. 토지거래계약허가에서 제외되는 경우

토지거래허가를 받지 아니하여도 되는 경우는 다음과 같다(법 제121조 제2항 및 영 제121조).
1) 토지의 협의취득·수용·사용 및 환매의 경우
2) 민사법에 의한 경매
3) 국유재산을 일반경쟁입찰에 의하여 처분하는 경우
4) 공유재산 및 물품 관리법에 의하여 공유재산을 일반경쟁입찰로 처분하는 경우
5) 도시및주거환경정비법의 규정에 의하여 관리처분계획에 따른 분양의 경우 및 보류지 등을 매각하는 경우
6) 도시개발법의 규정에 의하여 토지 등의 공급 계획에 따라 토지를 공급하는 경우, 환지 예정지를 지정하는 경우, 환지 처분의 경우 및 체비지 등을 매각하는 경우
7) 기타

Ⅱ. 토지거래허가의 사법적 효력

1. 개 설

대법원은 1991. 12. 24. 선고, 90다12243 전원합의체판결에서 국토이용관리법상의 규제구역 내의 ‘토지등의 거래계약’허가에 관한 관계규정의 내용과 그 입법취지에 비추어 볼 때 토지의 소유권 등 권리를 이전 또는 설정하는 내용의 거래계약은 관할 관청의 허가를 받아야만 그 효력이 발생하고 허가를 받기 전에는 물권적 효력은 물론 채권적 효력도 발생하지 아니하여 무효라고 보아야 할 것인바, 다만 허가를 받기 전의 거래계약이 처음부터 허가를 배제하거나 잠탈하는 내용의 계약일 경우에는 확정적으로 무효로서 유효화될 여지가 없으나 이와 달리 허가받을 것을 전제로 한 거래계약일 경우에는 허가를 받을 때까지는 법률상 미완성의 법률행위로서 소유권 등 권리의 이전 또는 설정에 관한 거래의 효력이 전혀 발생하지 않음은 확정적 무효의 경우와 다를 바 없지만, 일단 허가를 받으면 그 계약은 소급하여 유효한 계약이 되고 이와 달리 불허가가 된 때에는 무효로 확정되므로 허가를 받기까지는 유동적 무효의 상태에 있다고 보는 것이 타당하다고 판결하였다.
현행 국토의계획및이용에관한법률 제118조 제6항에서는 허가를 받지 아니하고 체결한 토지거래계약은 그 효력을 발생하지 아니한다고 규정하고 있다.

2. 토지거래 허가가 없는 계약의 효력(유동적 무효)

위 전원합의체판결은 유동적 무효의 법리를 토지거래허가 이전에는 거래 당사자는 상호 어떠한 내용의 이행청구도 할 수 없고 다만, 허가신청절차에 협력하지 않는 당사자에 대하여 상대방은 허가신청절차 협력의무의 이행을 소송으로 구할 수 있을 뿐이다. 그러나 일단 허가를 받으면 그 계약은 소급적으로 유효하게 되므로 허가 후에 새로 계약을 체결할 필요가 없다고 판시하고 있다.

3. 확정적으로 무효로 되는 경우

1) 처음부터 허가를 배제하거나 잠탈할 목적이 있었던 경우
2) 당사자 쌍방이 허가신청협력의무의 이행거절 의사를 명백히 표시한 경우
3) 토지거래계약의 정지조건이 허가 전에 불성취로 확정된 경우
4) 토지거래허가를 기대할 수 없는 경우
5) 기타

4. 확정적으로 유효로 되는 경우

1) 토지거래허가
2) 허가구역 지정 해제 또는 지정기간 만료

Ⅲ. 토지거래허가와 취득세의 부과

1. 취득의 개념

등기가 된 경우에는 사실상 취득 여부에 불구하고 취득세의 납세의무가 있다. 이는 지방세법의 연혁적 측면에서 보면, 구 지방세법(1973. 3. 12. 법률 제2593호) 제105조 제2항에서 부동산의 등의 취득에 있어서는 민법 등의 규정에 불구하고 사실상으로 취득한 때에는 각각 취득한 것으로 보고 당해 취득물건의 소유자 또는 양수인을 취득자로 한다고 규정하고 있었으나, 구 지방세법(1974. 12. 27. 법률 제2743호)에서 “규정에 불구하고”를 현재와 같이 “규정에 의한 등기·등록을 이행하지 아니한 경우라도”로 개정함으로써 등기·등록을 이행한 경우는 물론 등기·등록이 안된 경우라도 사실상 취득하면 취득세의 납세의무가 있으며, 등기·등록이 이행된 경우 형식적 취득에 대해서 취득세를 부과하는 대표적인 사례가 명의신탁해지와 조건부양도담보가 있다.

2. 토지거래허가가 없는 경우

(1) 대법원 판례
지방세법시행령 제73조 제1항에서 유상승계취득의 경우는 사실상의 잔급지급일 또는 계약상의 잔금지급일, 그 이전에 등기·등록을 한 경우에는 그 등기일 또는 등록일에 취득한 것으로 규정하고 있으나, 대법원판례는 매수인이 토지거래 허가구역 안에 있는 토지에 관한 매매계약을 체결하고 매도인에게 그 매매대금을 모두 지급하였다고 하더라도 관할관청으로부터 토지거래 허가를 받지 못하면 그 토지를 취득하였다고 할 수 없으므로 취득세 납부의무가 없다고 판시하고 있다(대법원 1993. 1. 15. 선고 92누8361판결 ; 대법원 1997. 11. 11. 선고 97다8427판결 참조).

(2) 지방세 당국의 해석
토지거래허가구역 내에서 토지거래계약은 허가를 받아야만 효력이 발생하고, 허가를 받지 않은 상태에서 그 계약을 합의해제한 경우는 취득으로 볼 수 없다고 해석하여 대법원판례와 같은 입장을 취하고 있다(행안부 심사결정95-273, 1995. 7. 26. ; 행안부 심사결정99-142, 1999. 2. 27. ; 행안부 심사결정99-6, 1999. 1. 27. 참조).

(3) 농지법상 농지취득자격증명을 받지 못한 경우
토지거래허가구역 내 농지의 취득에 있어 농지법 소정의 농지취득자격증명을 취득하지 못한 경우 취득으로 볼 수 없는지 문제가 제기되나 농지법 제8조 제4항의 규정에 의한 농지취득자격증명은 농지를 취득하는 자가 그 소유권에 관한 등기를 신청할 때에 첨부하여야 할 서류로서 농지를 취득하는 자에게 농지취득의 자격이 있다는 것을 증명하는 것일 뿐 농지취득의 원인이 되는 법률행위의 효력을 발생시키는 요건은 아니다(대법원 1998. 2. 27.선고 97다49251판결 ; 대법원 2005. 7. 29. 선고 14133판결 참조). 따라서 토지거래구역 내에서는 농지취득자격증명을 취득 여부에 불구하고 토지거래허가와 허가구역 지정해제 또는 지정기간 만료가 되는 경우 취득이 되는 것이며, 기타 지역은 지방세법시행령 제73조의 규정에 의한 취득일이 도래하면 취득세의 납세의무요건이 성립한다.

(4) 당연무효 여부
위에서 살펴 본 바와 같이 대법원판례나 지방세당국은 다같이 취득세에서 잔금을 지급하였거나 이전등기를 하더라도 토지거래허가를 받지 아니하면 취득세의 납세의무가 없는 것으로 해석하고 있으나 납세의무자가 당해 취득세를 신고 납부하였거나 과세관청이 부과처분을 한 경우 이에 대한 당연무효인지에 관하여는 대법원판례는 견해를 달리하고 있다

1) 대법원 1997. 11. 11. 선고 97다8427판결
국토이용관리법상의 토지거래허가구역 안에 있는 토지에 관한 매매계약 등 거래계약은 관할 관청의 허가를 받아야만 효력이 발생하며 허가를 받기 전에는 무효라고 할 것이며, 토지에 대한 거래허가를 받지 아니하여 무효의 상태에 있다면 매수인이 매매대금을 전액 지급했다 하더라도 매수인이 토지를 취득했다고 할 수는 없다고 할 것이므로 매수인이 토지거래허가구역 안에 있는 토지에 관한 매매계약을 체결하고 매도인에게 그 매매대금을 모두 지급하였다고 하더라도, 그 취득세 신고 당시 관할관청으로부터 토지거래허가를 받지 못하였다면 그 토지를 취득하였다고 할 수 없고, 매수인이 자진 신고 납부 해태에 따른 부가세의 부담 등을 염려하여 취득세의 자진 신고 납부를 하고 시장으로부터 토지의 위 거래에 관한 토지거래허가신청에 대하여 불허가처분을 받자 토지의 매도인들과 매매관계를 청산한 다음, 당시의 지방세법상 납세의무자에 대한 과오납금환부신청권 등 구제수단이 마련되어 있지 않아 부득이 민사소송에 의하여 위 취득세액의 반환을 청구한 것이고, 달리 매수인이 그 토지에 관하여 납세자라고 오인될 만한 객관적 사정을 찾아 볼 수 없는 경우, 매수인의 취득세 신고행위는 특별한 사정으로 말미암아 조세채무의 확정력을 인정할 여지가 없는 중대하고 명백한 하자가 있는 것으로 당연무효이다.

2) 대법원 2000. 6. 9. 선고 97누5893판결
취득세 부과처분에 대하여는 토지거래 허가가 없는 경우 토지를 취득하였다고 할 수 없으므로 중대한 하자가 있다고 할 것이나 매매계약을 체결하고 그 대금을 모두 지급한 외관이 있어 취득으로 오인할 사정이 있고 토지거래 허가 여부는 사실관계를 조사하여야만 비로소 밝혀질 수 있는 것이므로 위와 같은 하자는 외관상 명백한 것이라고 볼 수 없어 취소사유에 그칠 뿐 무효사유에 해당하지 아니한다.

3) 결 론
기왕의 대법원판결들이 당연무효에 관하여 비교적 좁게 인정하여 왔다고 할 수 있는데 대법원 1997. 11. 11. 선고 97다8427판결에서 당연무효에 관한 인정법위를 전향적으로 넓혀 납세의무자의 권리구제가능성을 제고한 점에서 의의가 있다 할 것이며, 최근 대법원 2009. 2. 12. 선고 2008두11716 판결은 취득세 신고행위는 납세의무자와 과세관청 사이에 이루어지는 것으로서 취득세 신고행위의 존재를 신뢰하는 제3자의 보호가 특별히 문제되지 않아 그 신고행위를 당연무효로 보더라도 법적 안정성이 크게 저해되지 않는 반면, 과세요건 등에 관한 중대한 하자가 있고 그 법적 구제수단이 국세에 비하여 상대적으로 미비함에도 위법한 결과를 시정하지 않고 납세의무자에게 그 신고행위로 인한 불이익을 감수시키는 것이 과세행정의 안정과 그 원활한 운영의 요청을 참작하더라도 납세의무자의 권익구제 등의 측면에서 현저하게 부당하다고 볼 만한 특별한 사정이 있는 때에는 예외적으로 이와 같은 하자 있는 신고행위가 당연무효라고 함이 타당하다고 판결하여 취득세 납세의무자의 신고행위의 하자가 중대하지만 명백하지는 않은 때도 예외적으로 당연무효라고 할 수 있는 범위를 설정하고 있다.
과세관청도 지방세법 제25조의 2의 규정에 따라 당해 처분을 직권 취소하여 위법한 부과처분을 시정하여야 할 것이다.

3. 토지거래허가가 있는 경우

(1) 취득시기
지방세법시행령 제73조는 유상취득의 경우에는 사실상의 잔금지급일, 무상취득의 경우에는 계약일, 취득일 이전에 등기·등록을 한 경우에는 등기·등록일을 취득시기로 한다고 규정하고 있는바, 취득시기는 납세의무의 성립시기, 신고납부기한, 부과의 제척기간의 기산일, 과세표준의 결정, 적용법령 등의 판단기준이 되는 중요한 기준이 된다. 토지거래허가구역 내의 토지에 관하여 매매계약을 체결한 경우 그 토지의 취득시기를 언제로 볼 것인가에 관하여 다음과 같은 3가지 견해로 나누어 볼 수 있다.

1) 대금청산일
토지거래허가를 받으면 소급적으로 유효한 게약이 되므로 토지거래허가구역 내에 있는 토지라고 하여 취득시기를 달리 볼 이유가 없다.

2) 토지거래허가일
토지거래허가가 없는 상태에서는 토지를 취득하였다고 할 수 없으므로 그 허가일을 기준으로 할 수 밖에 없으며, 만일 그렇지 아니하면 토지거래허가일을 기준으로 취득세를 신고 납부한 납세의무자에게 가산세를 부과하여야 하는 문제가 발생한다

3) 절충형
조세실체법에 의한 과세표준, 적용법령 등의 적용에 있어서는 대금청산일을, 조세절차법에 의한 신고기간, 부과권 제척기간의 기산일 등의 적용에 있어서는 토지거래허가일을 기준으로 하는 절충적 입장이 있다.

(2) 대법원판례

1) 토지거래허가를 받은 후 잔금을 지급한 경우
토지거래허가를 받은 후 잔금을 지급한 경우에는 현행 지방세법규정의 취득일의 적용에 별다른 문제점이 없으므로 지방세법시행규칙 제73조에서 규정하고 있는 취득일에 대한 규정이 그대로 적용된다.

2) 잔금지급 후 토지거래허가를 받은 경우
토지거래허가구역 내의 토지에 관하여 장차 허가를 받을 것을 전제로 매매게약을 체결하여 그 잔금을 지급한 다음, 허가를 받은 경우에 비록 그 매매계약은 허가를 받을 때까지는 법률상 미완성의 법률행위로서 소유권 등 권리의 이전에 과한 계약의 효력이 전혀 발생하지 아니하지만 일단 허가를 받으면 그 계약은 소급하여 유효한 계약이 되므로, 취득세의 중과대상이 되는 법인의 비업무용 토지의 취득시기는 같은법시행령 제73조 제1항의 규정에 의하여 계약상 또는 사실상의 잔금지급일로 보아야 한다고 판시하고 있다(대법원 200.6.27.선고 98두3174판결). 여기서 문제가 되는 것은 취득일을 소급한다는데 문제가 발생하며 대법원판례는 토지거래구역 내에서 토지거래허가를 받으면 소급적으로 유효하다고 판단하고 있으나, 부과권 제척기간의 기산일에 대해서는 이와 같이 소급적으로 유효하다고 하여 사실상 잔금지급일을 부과권 제척기간의 기산일로 볼 수 없다(대법원 2003. 7. 8. 선고 2001두9776판결 참조)고 판시하고 있어 위에서 본 절충형의 이론을 취하고 있다.

3) 잔금지급 후 토지거래허가구역 지정이 해제되는 경우
매매계약이 토지거래 불허가처분에 의하여 무효로 확정된 이후 다시 토지거래허가를 받기로 하고 종전 매매계약을 그대로 유지하기로 한 후 토지거래구역이 해제된 경우 그 매매계약은 토지거래구역해제로 확정적으로 유효하게 되었다 할 것이다(대법원 2005. 7. 29. 선고 2003다14133판결 참조). 따라서 이 경우도 잔금지급 후 토지거래허가를 받은 경우와 마찬가지로 토지거래허가구역 지정이 해제되는 날로 소급하여 계약상의 잔금지급일 또는 사실상 잔급지급일이 취득일이 된다.

(3) 지방세당국의 해석

1) 토지거래허가를 받은 후 잔금을 지급한 경우
토지거래허가를 받은 후 잔금을 지급한 경우에는 지방세법에서 규정한 대로 잔금지급일이 취득일이 된다(행안부 심사결정99-6, 1999. 1. 27. 참조).

2) 잔금지급 후 토지거래허가를 받은 경우
토지거래허가구역 내에서 매매대금을 모두 지급한 후 토지거래허가를 받은 경우에 토지거래허가일을 취득일로 본다(행안부 심사결정2005-249, 2005. 8. 29. ; 행안부 세정-6096, 2006. 12. 6. 참조). 따라서 대법원판례에서는 그 잔금을 지급한 후 토지거래허가를 받은 경우는 소급하여 사실상 잔금지급일을 취득일로 본 것과는 해석에 차이를 보이고 있다.

3) 잔금지급 후 토지거래허가구역 지정이 해제되는 경우
토지거래허가구역 내 토지를 매매계약하고 그 매매대금을 전액지급 후 허가구역 지정이 해제된 경우 그 해제일에 취득한 것으로 본다(감심2001-10. 2001. 10. 30. ; 행안부 세정-6096, 2006. 12. 6. 참조).

4. 부과권의 제척기간

(1) 토지거래허가를 받지 아니한 경우
앞서 본 바와 같이 판례 또는 지방세 당국의 해석은 토지거래허가를 받지 아니한 경우는 매매대금을 모두 지급하였다 하더라도 지방세법상 취득으로 볼 수 없다는 태도이므로 취득세의 납세의무가 발생되지 아니하여 부과권 제척기간의 기산일은 없다.

(2) 토지거래허가를 받은 경우(지정해제 또는 지정기간이 만료된 경우 포함)

1) 대법원 판례와 같이 취득일을 소급하는 경우
대법은 판례는 토지거래구역 내에서 토지거래허가를 받으면 소급적으로 유효하다고 판단하고 있으나, 이와 같이 소급적으로 유효하다고 하여 사실상 잔금지급일을 부과권 제척기간의 기산일로 볼 수 없다 하겠다. 이와 같이 해석하지 아니하면 잔금지급을 한 후 장기간 토지거래허가를 받지 아니한 경우에 과세관청은 부과권을 행사할 수 없고 토지거래허가를 받은 경우에는 제척기간이 도과하여 부과권을 행사할 수 없는 불합리한 결과가 발생한다(대법원 2003. 7. 8. 선고 2001두9776판결 참조)고 판시하여 위에서 본 절충형의 이론을 채택하고 있다.
소득세에서는 토지거래허가일이 속하는 다음 년도의 5. 1. 부터 5. 31. 까지 양도소득세를 관할 세무서장에게 신고하도록 개정하여 문제점을 해결한바(소득세법 제110조 제1항), 지방세법에서도 지방세법을 개정하여 이를 명백히 함으로서 문제를 해결하는 것이 타당하다고 본다.

2) 지방세 당국의 해석과 같이 허가일을 취득일로 보는 경우
앞서 본 바와 같이 지방세당국은 토지거래허가일(해제일 또는 만료일)을 취득일로 보기 때문에 부과권 제척기간의 기산일에 대한 문제점은 발생되지 아니한다.

Ⅳ. 맺는 말

지방세법에서 토지거래허가구역 내의 토지의 취득에 대한 취득일을 별도로 규정하여 취득세 신고 납부기간 및 부과권 제척기간의 기산일 등을 명백히 할 필요가 있다 하겠다.
또한 국세에서는 1994. 12. 22. 국세기본법 제45조의 2가 신설하여 경정청구제도를 도입하여 현행 국세기본법시행령 제25조의 2에서는 후발적 사유를 비교적 포괄적으로 규정하고, 신고기한 경과 후 3년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있도록 규정하여 토지거래허가구역 내에서 토지거래허가를 받지 못하여 당해 계약이 사후에 확정적으로 무효가 될 경우도 경정청구를 통하여 구제받을 수 있게 되어 있으나, 지방세법에는 이러한 경정청구제도가 도입되어 있지 아니하여 사실상 잔금을 지급하고 당해 취득세를 납부한 후 토지거래허가를 받지 못한 경우 민사소송에 의할 수 밖에 없는 실정이고, 대법원판례에서도 지방세의 구제절차가 미비하다는 지적이 계속되고 있는바(대법원 1999. 7. 23. 선고 98두9608판결; 헌재 2001. 6. 28. 선고 200헌바30결정; 대법원 1997. 11. 11. 선고 97다8427판결: 대법원 2009. 2. 12. 선고 2008두11716 판결 참조), 국세와 같이 지방세의 경우도 경정청구제도를 도입과 함께 심사청구제도를 보완(도세의 경우는 심사청구를 할 수 없음)하여 국세와 같이 납세의무자가 위법하게 신고 납부한 지방세 등을 광범위하게 구제받을 수 있게 제도를 갖추어야 할 것이다.

<한 항 규 이사 / 삼정회계법인 세무본부>

* 양도세에 있어서는 사실상잔금지금을 양도일로 보는 듯 합니다.